OGGETTO: Superbonus - Situazione esistente all'inizio dei lavori - Articolo 119 e 121 del decreto legge 19 maggio 2020, n. 34 (decreto Rilancio versione in vigore al 31/12/2020).
Con l'istanza di interpello specificata in oggetto, e' stato esposto il seguente
QUESITO
L'istante dichiara di essere proprietario di un edificio bifamiliare sviluppato su due piani e composto di due unità immobiliari residenziali (A/3) dotate di accesso indipendente dal cortile comune, a cui si accede dalla pubblica via tramite un cancello.
L'unità abitativa sita al primo piano è accessibile tramite una scala esterna indipendente dall'altra unità, mentre l'unità immobiliare sita al piano terra è accessibile dal cortile comune alle due unità.
L'Istante intende realizzare su entrambe le unità interventi di ristrutturazione con riduzione del rischio sismico nonché interventi di efficientamento energetico mediante la posa di isolamento termico alle pareti (cappotto), il cambio della caldaia e dell'impianto di riscaldamento, la sostituzione degli infissi e l'installazione di un impianto fotovoltaico con accumulo, al termine dei quali le due unità verranno accorpate in un'unica unità immobiliare.
L'istante chiede se gli interventi sopra descritti (accorpamento di due unità abitative con riqualificazione energetica e riduzione del rischio sismico) possano rientrare nel disposto di cui all'articolo 119 del decreto legge 19 maggio 2020, n. 34 (decreto Rilancio), e se sia possibile considerare il limite massimo di spesa previsto applicandolo a ciascuna delle due unità immobiliari indipendenti (situazione iniziale), come previsto dall'articolo 14, comma 2-quater.1, del decreto legge n. 63 del 2013 o se si debba, invece, considerare il limite di spesa relativo all'unica unità immobiliare che scaturirà dopo gli interventi.
Chiede, inoltre, se anche i seguenti interventi possano rientrare nell'ambito di operatività delle detrazioni previste dal decreto rilancio:
- posa in opera di nuovi pavimenti, derivanti dalla demolizione dei pavimenti e sottofondi esistenti e successiva posa di riscaldamento a pavimento;
- sostituzione dei contorni in pietra delle finestre esistenti, in quanto con la posa dell'isolamento termico a parete viene aumentato lo spessore della muratura esistente andando ad interferire con i contorni in pietra esistenti;
- posa in opera di sistema di ventilazione meccanica controllata (VMC) per il risparmio energetico ed il miglioramento della qualità dell'aria;
- posa di isolamento termico a livello della soletta di separazione tra l'ultimo piano e il piano sottotetto non praticabile.
SOLUZIONE INTERPRETATIVA PROSPETTATA DAL CONTRIBUENTE
L'interpellante non propone una specifica soluzione ai quesiti proposti.
PARERE DELL'AGENZIA DELLE ENTRATE
L'articolo 119 del decreto legge 19 maggio 2020, n. 34 (decreto Rilancio), convertito, con modificazione, dalla legge 17 luglio 2020 n. 77, ha introdotto nuove disposizioni che disciplinano la detrazione delle spese sostenute dal 1° luglio 2020 al 31 dicembre 2021 a fronte di specifici interventi finalizzati alla efficienza energetica (ivi inclusa la installazione di impianti fotovoltaici e delle infrastrutture per la ricarica di veicoli elettrici negli edifici) nonché al consolidamento statico o alla riduzione del rischio sismico degli edifici (cd. Superbonus). La detrazione, spettante nella misura del 110 per cento delle spese sostenute, è ripartita in 5 quote annuali di pari importo. Le nuove disposizioni si affiancano a quelle già vigenti che disciplinano le detrazioni spettanti per gli interventi di riqualificazione energetica degli edifici (cd. ecobonus) nonché per quelli di recupero del patrimonio edilizio, inclusi quelli antisismici (cd. sismabonus), attualmente disciplinate, rispettivamente, dagli articoli 14 e 16, del decreto legge 4 giugno 2013, n. 63, convertito dalla legge 3 agosto 2013, n. 90.
Le tipologie e i requisiti tecnici degli interventi oggetto del Superbonus sono indicati nei commi da 1 a 8 del citato articolo 119 del decreto Rilancio, mentre l'ambito soggettivo di applicazione del beneficio fiscale è delineato nei successivi commi 9 e 10.
Le modalità attuative delle disposizioni da ultimo citate, comprese quelle relative all'esercizio delle opzioni (articolo 121 del decreto rilancio), da effettuarsi in via telematica anche avvalendosi dei soggetti indicati al comma 3 dell'articolo 3 del decreto del Presidente della Repubblica 22 luglio 1998, n. 322, sono state definite con i provvedimenti del direttore dell'Agenzia delle entrate 8 agosto 2020, prot. n. 283847/2020 e 12 ottobre 2020, prot. n. 326047.
Con riferimento alla applicazione del cd. Superbonus, sono stati forniti chiarimenti con la circolare 8 agosto 2020, n. 24/E e con la risoluzione 28 settembre 2020, n. 60/E, cui si rinvia per ulteriori approfondimenti.
In particolare, nella predetta circolare n. 24/E del 2020 viene precisato che, ai sensi del citato articolo 119 del decreto Rilancio, il Superbonus spetta a fronte del sostenimento delle spese per la messa in sicurezza statica delle parti strutturali di edifici nonché di riduzione del rischio sismico di cui ai commi da 1-bis a 1-septies dell'articolo 16 del decreto-legge n. 63 del 2013 (cd. sismabonus), indicati nel comma 4 del predetto articolo 119 del decreto Rilancio, (cd. interventi "trainanti").
La maggiore aliquota del 110 per cento delle spese si applica alle spese sostenute dal 1° luglio 2020 al 31 dicembre 2021 e su un ammontare massimo delle spese stesse pari a 96.000 euro per unità immobiliare per ciascun anno.
Il Superbonus spetta, inoltre, a fronte di ulteriori interventi, realizzati congiuntamente ai primi, (cd. interventi "trainati"), indicati nei commi 5 e 6 del medesimo articolo 119. Gli interventi ammessi all'agevolazione devono essere realizzati su:
- parti comuni di edifici residenziali in condominio (sia trainanti, sia trainati);
- singole unità immobiliari residenziali e relative pertinenze all'interno di edifici in condominio (solo trainati);
- edifici residenziali unifamiliari e relative pertinenze (sia trainanti, sia trainati);
- unità immobiliari residenziali funzionalmente indipendenti e con uno o più accessi autonomi dall'esterno site all'interno di edifici plurifamiliari e relative pertinenze (sia trainanti, sia trainati).
Per edificio unifamiliare si intende un'unica unità immobiliare di proprietà esclusiva, funzionalmente indipendente, che disponga di uno o più accessi autonomi dall'esterno e destinato all'abitazione di un singolo nucleo familiare.
Una unità immobiliare può ritenersi «funzionalmente indipendente» qualora sia dotata di installazioni o manufatti di qualunque genere, quali impianti per l'acqua, per il gas, per l'energia elettrica, per il riscaldamento di proprietà esclusiva.
Le «unità immobiliari funzionalmente indipendenti e con uno o più accessi autonomi dall'esterno, site all'interno di edifici plurifamiliari», alle quali la norma fa riferimento, vanno individuate verificando la contestuale sussistenza del requisito della «indipendenza funzionale» e dell'«accesso autonomo dall'esterno», a nulla rilevando, a tal fine, che l'edificio plurifamiliare di cui tali unità immobiliari fanno parte sia costituito o meno in condominio.
Nella circolare n. 24/E del 2020 è stato precisato, in linea con quanto previsto dal citato decreto interministeriale 6 agosto 2020, che la presenza di un «accesso autonomo dall'esterno», presuppone, ad esempio, che «l'unità immobiliare disponga di un accesso indipendente non comune ad altre unità immobiliari chiuso da cancello o portone d'ingresso che consenta l'accesso dalla strada o da cortile o giardino di proprietà esclusiva».
Si è inteso, in tal modo, fornire sia pure a titolo esemplificativo, taluni criteri utili ai fini della qualificazione dell'immobile oggetto degli interventi agevolabili, costituendo l'«accesso autonomo dall'esterno» uno degli elementi caratterizzanti, ai fini della fruizione del Superbonus, spettante per interventi di efficientamento energetico e di riduzione del rischio sismico, nonché dell'opzione per la cessione o lo sconto in luogo della detrazione realizzati su edifici unifamiliari e unità immobiliari funzionalmente indipendenti.
Successivamente, il legislatore è intervenuto inserendo, in sede di conversione del decreto legge n. 104 del 2020 (cfr. legge 13 ottobre 2020, n. 126) all'articolo 119, il comma 1-bis ai sensi del quale «Ai fini del presente articolo, per "accesso autonomo dall'esterno" si intende un accesso indipendente, non comune ad altre unità immobiliari, chiuso da cancello o portone d'ingresso che consenta l'accesso dalla strada o da cortile o da giardino anche di proprietà non esclusiva».
A seguito di tale modifica normativa, pertanto, si può ritenere che una unità immobiliare abbia «accesso autonomo dall'esterno» qualora, ad esempio:
- all'immobile si accede direttamente da strada, pubblica, privata o in multiproprietà o da passaggio (cortile, giardino, scala) comune ad altri immobili che affaccia su strada oppure da terreno di utilizzo comune, ma non esclusivo (ad esempio i pascoli), non essendo rilevante la proprietà pubblica o privata e/o esclusiva del possessore dell'unità immobiliare all'accesso in questione; - all'immobile si accede da strada privata di altra proprietà gravata da servitù di passaggio a servizio dell'immobile.
Nel caso di una "villetta a schiera", pertanto, si ha «accesso autonomo dall'esterno» qualora, ad esempio:
- la stessa sia situata in un comprensorio o in un parco di comproprietà con altri soggetti o alla stessa si accede dall'area di corte di proprietà comune usata anche per i posti auto;
- il cortile o il giardino su cui si affacciano gli ingressi indipendenti siano di proprietà esclusiva, anche se indivisa, dei proprietari delle singole unità immobiliari.
In particolare, relativamente agli interventi sulle parti comuni di un edificio composto da più unità immobiliari distintamente accatastate, nella citata circolare n. 24/E del 2020, è stato chiarito che in base a quanto stabilito dal comma 9, lett. a) del citato articolo 119 del decreto Rilancio, che richiama espressamente i «condomìni», ai fini dell'applicazione del Superbonus, l'edificio oggetto degli interventi deve essere costituito in condominio secondo la disciplina civilistica prevista dagli articoli da 1117 a 1139 del codice civile.
Ciò comporta che le spese per interventi realizzati su un edificio composto da più unità immobiliari distintamente accatastate di proprietà di un unico soggetto e, pertanto, non costituito in condominio, non sono, invece, ammesse al Superbonus per gli interventi di rischio sismico. La scelta del legislatore di richiamare espressamente, tra i beneficiari del Superbonus, i «condomìni» non consente, infatti, di applicare a tale agevolazione la prassi consolidata finora adottata in materia di agevolazioni spettanti per interventi di riqualificazione energetica degli edifici (ecobonus), nonché per interventi di recupero del patrimonio edilizio, ivi compresi gli interventi di riduzione del rischio sismico (sismabonus), attualmente disciplinate dai citati articoli 14 e 16 del decreto legge n. 63 del 2013. Con riferimento alle agevolazioni da ultimo richiamate, infatti, è stato sostenuto che, per "parti comuni" devono intendersi "in senso oggettivo" quelle riferibili a più unità immobiliari distintamente accatastate, a prescindere dall'esistenza di una pluralità di proprietari e, dunque, dalla costituzione di un condominio nell'edificio. Le agevolazioni sopra citate, pertanto, spettano anche qualora l'edificio sia composto da più unità immobiliari distintamente accatastate di un unico proprietario o comproprietari per le spese relative agli interventi realizzati sulle suddette parti comuni.
Sotto il profilo oggettivo si rileva che nell'ambito degli interventi "trainanti" - finalizzati all'efficienza energetica secondo quanto stabilito dal citato comma 1 dell'articolo 119, del decreto Rilancio il Superbonus, nel rispetto di determinati requisiti tecnici, spetta per interventi:
- di isolamento termico delle superfici opache verticali, orizzontali e inclinate che interessano l'involucro degli edifici, con un'incidenza superiore al 25 per cento della superficie disperdente lorda dell'edificio medesimo;
- interventi sulle parti comuni degli edifici per la sostituzione degli impianti di climatizzazione invernale esistenti con impianti centralizzati per il riscaldamento, il raffrescamento o la fornitura di acqua calda sanitaria a condensazione, con efficienza almeno pari alla classe A di prodotto prevista dal regolamento delegato (UE) n. 811/2013 della Commissione del 18 febbraio 2013, a pompa di calore, ivi inclusi gli impianti ibridi o geotermici, anche abbinati all'installazione di impianti fotovoltaici e relativi sistemi di accumulo, ovvero con impianti di microcogenerazione (lettera b);
- interventi sugli edifici unifamiliari per la sostituzione degli impianti di climatizzazione invernale esistenti con impianti per il riscaldamento, il raffrescamento o la fornitura di acqua calda sanitaria a pompa di calore, ivi inclusi gli impianti ibridi o geotermici, anche abbinati all'installazione di impianti fotovoltaici e relativi sistemi di accumulo, ovvero con impianti di microcogenerazione (lettera c).
Relativamente alle caratteristiche tecniche degli interventi di isolamento termico sugli involucri ai fini del Superbonus, che non sono oggetto della presente istanza di interpello, si rinvia alla citata circolare n. 24/E del 2020.
Il citato articolo 119 del decreto Rilancio stabilisce, inoltre, che il Superbonus spetta anche per le spese sostenute per ulteriori interventi cd. "trainati", quali, tra gli altri, quelli di efficientamento energetico disciplinati dall'articolo 14 del decreto legge n. 63 del 2013, nei limiti di detrazione o di spesa previsti per ciascun intervento.
La maggiore aliquota si applica solo se gli interventi "trainati" sono eseguiti congiuntamente con un intervento finalizzato all'efficienza energetica "trainante", indicato nel comma 1 del citato articolo 119, del decreto Rilancio e sempreché assicurino, nel loro complesso, il miglioramento di due classi energetiche oppure, ove non possibile, il conseguimento della classe energetica più alta da dimostrare mediante l'attestato di prestazione energetica (A.P.E.) di cui all'articolo 6 del decreto legislativo 19 agosto 2005, n. 192 e a condizione che gli interventi siano effettivamente conclusi.
Con riferimento alla condizione richiesta dalla norma che, ai fini dell'applicazione dell'aliquota più elevata, gli interventi "trainati" siano effettuati congiuntamente agli interventi "trainanti" ammessi al Superbonus, nella citata circolare n. 24/E del 2020 è stato precisato che tale condizione si considera soddisfatta se le date delle spese sostenute per gli interventi trainati, sono ricomprese nell'intervallo di tempo individuato dalla data di inizio e dalla data di fine dei lavori per la realizzazione degli interventi trainanti. Ciò implica che, ai fini dell'applicazione del Superbonus, le spese sostenute per gli interventi trainanti devono essere effettuate nell'arco temporale di vigenza dell'agevolazione, mentre le spese per gli interventi trainati devono essere sostenute nel periodo di vigenza dell'agevolazione e nell'intervallo di tempo tra la data di inizio e la data di fine dei lavori per la realizzazione degli interventi trainanti.
Sempre sotto il profilo oggettivo, con riferimento alle detrazioni spettanti per le spese sostenute per interventi di recupero del patrimonio edilizio e per interventi finalizzati al risparmio energetico, è stato precisato che nel caso in cui i predetti interventi comportino l'accorpamento di più unità abitative o la suddivisione in più immobili di un'unica unità abitativa, per l'individuazione del limite di spesa, vanno considerate le unità immobiliari censite in Catasto all'inizio degli interventi edilizi e non quelle risultanti alla fine dei lavori.
Ciò implica, in sostanza, che va valorizzata la situazione esistente all'inizio dei lavori e non quella risultante dagli stessi ai fini dell'applicazione delle predette detrazioni. Il medesimo criterio va applicato anche ai fini del Superbonus. Pertanto, ad esempio, nel caso in cui:
- un edificio unifamiliare sia frazionato in due unità immobiliari funzionalmente "non" indipendenti appartenenti allo stesso proprietario "solo" al termine dei lavori, gli interventi che possiedono le caratteristiche richieste dalla norma sono ammessi al Superbonus e la spesa massima agevolabile sarà calcolata con riferimento all'edificio unifamiliare iniziale;
- due unità immobiliari "non" funzionalmente indipendenti in un edificio di un unico proprietario, che al termine dei lavori vengano accorpate in un unico edificio, gli interventi realizzati non sono ammessi al Superbonus;
- il proprietario di un intero edificio, composto da più unità immobiliari distintamente accatastate, dona al figlio una delle unità abitative prima dell'inizio dei lavori, si costituisce un condominio e, di conseguenza, è possibile accedere al Superbonus;
- si realizza un intervento di demolizione e di ricostruzione agevolabile sia ai fini dell'ecobonus che del sismabonus, per il calcolo del limite di spesa ammissibile al Superbonus si considera il numero delle unità immobiliari esistenti prima dell'inizio dei lavori.
Si osserva altresì che i soggetti persone fisiche, al di fuori dell'esercizio di arti e professioni, possono beneficiare della detrazione per gli interventi di efficienza energetica su un numero massimo di due unità immobiliari, fermo restando il riconoscimento delle detrazioni per gli interventi effettuati sulle parti comuni dell'edificio (cfr. articolo 119, commi 9 e 10).
Nel caso di specie in cui l'Istante è proprietario di un edificio bifamiliare sviluppato su due piani e composto di due unità immobiliari residenziali, nel presupposto che le unità immobiliari su cui effettuare gli interventi siano funzionalmente indipendenti, nei termini sopra descritti, si ritiene che l'istante possa, in presenza di tutti gli altri presupposti previsti dalla citata normativa di riferimento, accedere al Superbonus per gli interventi di efficientamento energetico valorizzando la situazione esistente all'inizio dei lavori e non quella risultante dagli stessi ai fini dell'applicazione delle predette detrazioni e che per l'individuazione del limite di spesa, vanno considerate le unità immobiliari censite in Catasto all'inizio degli interventi edilizi e non quelle risultanti alla fine dei lavori.
Al riguardo, si osserva che, in ordine agli immobili oggetto degli interventi ammessi al Superbonus, il citato comma 4 dell'articolo 119 del decreto Rilancio - riferito agli interventi antisismici - a differenza del comma 1 del medesimo articolo 119 - riferito, invece, agli interventi di risparmio energetico ivi indicati - non fa alcun riferimento, alle «unità immobiliari situate all'interno di edifici plurifamiliari che siano funzionalmente indipendenti e dispongano di uno o più accessi autonomi dall'esterno».
Ciò implica, in sostanza, che i predetti interventi antisismici devono essere realizzati, ai fini del Superbonus, su parti comuni di edifici residenziali in "condominio" o su edifici residenziali unifamiliari e relative pertinenze.
Gli interventi antisismici in quanto finalizzati alla messa in sicurezza statica o alla riduzione del rischio sismico degli edifici, devono essere realizzati sulle parti strutturali dell'intero edificio (cfr, da ultimo circolare n. 19/E del 2020) e, pertanto, nell'ipotesi in cui l'edificio sia composto da più unità immobiliari distintamente accatastate, sulle "parti comuni" alle predette unità immobiliari. Nel caso di specie, pertanto, essendo l'edificio oggetto di intervento alla data di inizio dei lavori composto da due unità immobiliari distintamente accatastate di un unico proprietario e, dunque, non in condominio, le spese relative ai predetti interventi antisismici non sono ammesse al Superbonus.
Per le spese sostenute per tali interventi, tuttavia l'Istante potrà eventualmente fruire del cd. sismabonus di cui al citato articolo 16, comma 1-quinquies del decreto legge n. 63 del 2013 atteso che, come già precisato, tale agevolazione spetta anche se gli interventi riguardano le parti comuni "in senso oggettivo" riferibili a più unità immobiliari distintamente accatastate, a prescindere dall'esistenza di una pluralità di proprietari e, dunque, dalla costituzione di un condominio. A tal riguardo si rinvia ai chiarimenti forniti con la circolare n, 19 del 2020. Si precisa che comunque sulle medesime spese non si può fruire di più agevolazioni e che qualora sul medesimo immobile sono realizzati più interventi che danno diritto a diverse agevolazioni, occorre contabilizzare distintamente le spese relative a ciascun intervento agevolabile.
Con riferimento infine alla tipologia di interventi che possano rientrare nell'ambito di operatività delle detrazioni previste dal decreto rilancio si rinvia ai chiarimenti già forniti con la citata circolare n. 24/E del 2020 e con la successiva risoluzione n. 60/E del 28 settembre 2020 in cui, è stato precisato che il Superbonus spetta anche per gli altri eventuali costi strettamente collegati alla realizzazione degli interventi agevolabili, a condizione, tuttavia, che l'intervento a cui si riferiscono sia effettivamente realizzato. L'individuazione delle spese connesse agli interventi deve essere effettuata da un tecnico abilitato; tale individuazione, quindi, esula dalle competenze esercitabili dalla scrivente in sede di interpello.
Per completezza si rileva che per i requisiti di accesso al Superbonus, che non sono oggetto della presente istanza di interpello, si rimanda alla citata circolare n. 24/E del 2020 dove sono illustrati i necessari chiarimenti volti a definire in dettaglio l'ambito dei soggetti beneficiari, la natura degli immobili interessati e degli interventi agevolati e, in generale, gli adempimenti a carico degli operatori.
Il presente parere viene reso sulla base degli elementi e dei documenti presentati, assunti acriticamente così come illustrati nell'istanza di interpello, nel presupposto della loro veridicità e concreta attuazione del contenuto e non implica un giudizio in merito alla conformità degli interventi che verranno realizzati alle normative urbanistiche, nonché alla qualificazione e quantificazione delle spese sostenute, su cui rimane fermo ogni potere di controllo dell'amministrazione finanziaria.